Urteil: Pensionszusagen einer Personengesellschaft an einen Gesellschafter

Dieses schließt auch mit ein, dass solche Pensionszusagen gegenüber den in der Gesellschaft tätigen Gesellschaftern (in der Regel als Geschäftsführer) erfolgen. Handelsrechtlich werden die Verpflichtungen aus der Pensionszusage grundsätzlich durch eine Rückstellung in der Handelsbilanz der Gesellschaft abgebildet. Steuerlich wurde eine Pensionszusage gegenüber den Gesellschaftern jedoch als steuerlich unbeachtliche Gewinnverteilungsabrede behandelt und berechtigte deswegen auch nicht zur Bildung einer Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz.

Die jüngste Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs veranlasste jedoch die Finanzverwaltung, diese Praxis aufzugeben. Der BFH (Urteile vom 14.2.2006 – VIII R 40/03 – und vom 30.3.2006 – IV R 25/04 –) betonte, dass die Korrektur zur Bildung einer Pensionsrückstellung für steuerliche Zwecke allein in der Sonderbilanz des begünstigten Gesellschafters vorzunehmen ist – bisher wurde diese Korrektur bezogen auf alle Gesellschafter durchgeführt, ohne Ansehung auf ihre etwaige Begünstigung durch die Pensionszusage.

Mit BMF-Schreiben vom 29.1.2008 (IV B 2-S 2176/07/001) stellte die Finanzverwaltung klar, dass die Personengesellschaft selbst in ihrer steuerlichen Gesamtheitsbilanz eine Pensionsrückstellung nach § 6a Einkommensteuergesetz (EStG) zu bilden hat. Dieses führt auf Ebene der Gesellschaft grundsätzlich dazu, dass entsprechende Betriebsausgaben für die Bildung der Pensionsrückstellung, auch steuerlich, entstehen. Tritt der Versorgungsfall ein, werden also Pensionsleistungen durch die Gesellschaft erbracht, stellen diese wiederum Betriebsausgaben dar; die gebildete Pensionsrückstellung ist dann gewinnerhöhend aufzulösen. Entfällt die Verpflichtung zur Pensionsleistung und besteht zu diesem Zeitpunkt möglicherweise noch eine Rückstellung, ist diese aufzulösen, was den steuerlichen Gewinn entsprechend erhöht.

Da eine solche Pensionszusage nach wie vor als Gewinnverwendung gilt, die steuerlich nicht das Ergebnis der Gesellschaft insgesamt beeinflussen darf, sind die Pensionsrückstellungen wieder auf Ebene der Gesellschafter für steuerliche Zwecke zu korrigieren. Nunmehr hat diese Korrektur nur noch auf der Ebene des jeweils begünstigten Gesellschafters zu erfolgen. In seiner Sonderbilanz ist korrespondierend zur Pensionsrückstellung in der Gesamtheitsbilanz eine entsprechende Forderung zu aktivieren. Somit stehen den Betriebsausgaben auf der Ebene der Gesellschaft durch Bildung der Pensionsrückstellung entsprechende Betriebseinnahmen bei dem jeweiligen begünstigten Gesellschafter durch die Aktivierung der Pensionsforderung gegenüber. Das steuerliche Gesamtergebnis der Gesellschaft wird somit um die Pensionsverpflichtung bereinigt.

Für sog. Altzusagen, solche Pensionszusagen, die bereits vor Beginn des Wirtschaftsjahres, das nach dem 31.12.2007 endet, erteilt wurden, kann der begünstigte Gesellschafter den Ertrag aus der Aktivierung über 15 Jahre verteilen.

Werden später Pensionsleistungen erbracht, muss der Gesellschafter diese zwar als Sonderbetriebseinnahmen versteuern, kann diesen jedoch die anteilige Auflösung des Aktivpostens als Sonderbetriebsausgabe entgegensetzen. Dieses gilt auch für ehemalige Gesellschafter, die nach Ausscheiden aus der Gesellschaft eine Pensionsleistung erhalten, sowie für Hinterbliebene des Gesellschafters, wenn diese Pensionsleistungen erhalten. Fällt der Pensionsanspruch weg, so ist ebenfalls der Aktivposten aufzulösen, was zu einem außerordentlichen Aufwand für den Gesellschafter bzw. dessen Hinterbliebene führt.

Diese Handhabe ist auch bei GmbH & Co. KGs sowie doppelstöckigen Personengesellschaften vorzunehmen.

Für sog. Altzusagen (s. o.) kann die bisherige Handhabung beibehalten werden. Für diese Pensionszusagen können die Gesellschafter insgesamt wählen, ob sie diese weiterhin als steuerlich unbeachtliche Gewinnverteilungsabrede behandeln oder aber bei Passivierung der pensionsverpflichtenden Gesamtheitsbilanz den Aktivposten anteilig in den Sonderbilanzen aller Gesellschafter berücksichtigen.

(DIHK)